Оценка основных средств: активы компании

06 November 2023

Основные активы используются в течение длительного периода и могут оказывать значительное влияние на показатели финансового состояния предприятия. Однако из-за инфляционных процессов и износа их стоимость на балансе и реальная стоимость со временем могут начать отличаться. Детальнее об оценке основных активов в бухгалтерском учете расскажем во время консультации.

Стандарты для оценки основных активов

Для оценки основных активов (ОА) в бухгалтерском учете существует ряд нормативных документов, среди которых важны следующие:

1. Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 27 апреля 2000 года № 92 (далее - НП(С)БУ 7).

2. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных активов, утвержденные приказом Министерства финансов Украины от 30 сентября 2003 года № 561 (далее – Методрекомендации № 561).

3. Закон «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» от 12 июля 2001 года № 2658 (далее – Закон № 2658).

Для предприятий, применяющих Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), важно учитывать МСФО 16 «Основные средства» (перевод на 2021 год).

Заметим, что иногда термин "основные фонды" используется как синоним для понятия основных активов. Например, Закон №2658 использует термин "основные фонды".

Оценка стоимости основных средств

Согласно национальным стандартам бухгалтерского учета, существуют разные способы оценки стоимости основных активов (ОА). В частности, для оценки ОА используются следующие виды ценностей:

1. Первоначальная стоимость (ПВ), также известная как историческая (фактическая) себестоимость, включает стоимость приобретения ОА и все расходы, связанные с его приобретением и вводом в эксплуатацию.

2. Ликвидационная стоимость (ЛВ) представляет собой сумму, которую ожидается получить в результате продажи ОА по окончании его эксплуатации. Обычно используется при начислении амортизации и оценке полностью мортизированных активов.

3. Остаточная стоимость (ОП), также известная как балансовая стоимость, представляет собой ПС без накопленной амортизации (износа) и всегда присутствует в бухгалтерском учете.

4. Справедливая цена (СВ) традиционно соответствует рыночной стоимости ОА. Однако если рыночную стоимость установить невозможно, то может быть использована восстановительная (восстановительная) стоимость, учитывающая стоимость изготовления/строительства аналогичного объекта с учетом его существующего износа. Обычно определяется только при переоценке ОА.

5. Переоцененная стоимость – это стоимость, которая меняется из-за дооценки или уценки ПВ объекта ОА.

Обычно для оценки ОА используются ПО и СО. ЗО всегда присутствует в бухгалтерском учете. Приведем пример разных видов стоимости на примере автомобиля Skoda Octavia 2007 года выпуска с разными достоинствами в соответствии с видами оценки.

• ВЫБОР СТОИМОСТНОЙ ОЦЕНКИ ОС

Оставить заявку 067 341 76 94

Первоначальная стоимость основных средств

Оценка главных активов компании при их поступлении традиционно делается на базе их начальной стоимости. Эта начальная стоимость включает в себя следующие составляющие:

1. Суммы, уплачиваемые поставщикам за основные активы (без учета косвенных налогов, таких как НДС, если покупатель является плательщиком НДС).

2. Регистрационное собрание, государственная пошлина и другие подобные платежи, осуществляемые при приобретении (получении) прав на объект основных активов.

3. Суммы ввозной пошлины.

4. Суммы косвенных налогов, связанных с приобретением основных активов, если они не компенсируются предприятию (например сумма НДС, если покупатель не является плательщиком НДС).

5. Расходы по страхованию рисков, связанных с доставкой основных активов.

6. Расходы на транспортировку, установку, монтаж и наладку основных активов.

7. Другие расходы, непосредственно связанные с приведением основных активов в такое состояние, в котором они пригодны для использования в планируемых целях.

Важно отметить, что страхование рисков включается в первоначальную стоимость основных активов только в случае доставки. Другие виды страхования, такие как автокаско или страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств, не включаются в первоначальную стоимость.

В случае импортируемых основных активов могут возникнуть различные варианты определения компонентов первоначальной стоимости в зависимости от оплаты (предоплата/накладка) и валютных курсов. Стоимость может быть определена по курсу Национального банка на дату получения актива или на дату предоплаты, например, при перечислении аванса поставщику-нерезиденту.

Важно учитывать, что для плательщиков НДС все суммы "входного" НДС, уплаченные стоимости приобретенных основных активов, включаются в первоначальную стоимость. В случае неплательщиков НДС сумма НДС не вычитается, поскольку покупателю нет права на налоговый кредит по НДС и сумма налога не компенсируется.

Также следует отметить, что импортируемые основные активы могут иметь разные варианты определения первоначальной стоимости в зависимости от условий оплаты и валютных курсов.

Пример 1 (формирование первоначальной стоимости, плательщик НДС): Предприятие (плательщик НДС) приобрело станок за 240 000 грн, включая НДС. Стоимость доставки от перевозчика составляет 1000 грн (перевозчик – неплательщик НДС).

Начальная стоимость основного актива = 240000 – 40000 (НДС) + 1000 = 201000 грн.

Пример 2 (формирование первоначальной стоимости, неплательщик НДС): Предприятие (неплательщик НДС) приобрело станок за 240 000 грн, включая НДС. Стоимость доставки от перевозчика составляет 1000 грн (перевозчик – неплательщик НДС).

Начальная стоимость основного актива = 240 000 + 1000 = 241 000 грн. В этом случае сумма НДС не вычитается, поскольку покупатель не является плательщиком НДС и сумма налога не компенсируется.

Пример 3 (определение первоначальной стоимости основных активов и малоценных необоротных материальных активов, плательщик НДС): Предприятие приобрело:

• станок за 348 000 грн, включая НДС;
• дрель за 9600 грн, включая НДС.

Дрель относится к малоценным внеоборотным материальным активам, поскольку его стоимость без НДС составляет 8000 грн, что меньше 20000 грн. Станок считается основным активом, поскольку его стоимость без НДС составляет 290 000 грн, что более 20 000 грн.

Ликвидационная стоимость основных средств

Ликвидационная стоимость основных активов – это сумма денег, которую предприятие ожидает получить от продажи активов по истечении их полезного срока использования, за вычетом расходов, связанных с их реализацией. Иными словами, это та сумма, которой будет равна остаточная стоимость основных активов по истечении срока их амортизации (полезного использования). Предприятие определяет ликвидационную стоимость самостоятельно.

Обычно точно определить ликвидационную стоимость бывает сложно, поскольку невозможно предположить, по какой цене актив может быть продан в будущем (через 5-20 лет). Поэтому в большинстве случаев ликвидационную стоимость считают равной нулю, то есть не определяют. Этот аспект может быть предусмотрен в политике учета или решении предприятия при включении актива в баланс.

Обязательное определение ликвидационной стоимости становится актуальным только в случае, когда остаточная стоимость актива достигает нуля и производится его переоценка (согласно пункту 17 НП(С)БУ 7). Однако если переоценка не проводится, то и определение ликвидационной стоимости для активов с нулевой остаточной стоимостью может быть не нужно (см. пункт 17 НП(С)БУ 7).

По налоговым соображениям плательщикам налога на прибыль может быть полезно не определять ликвидационную стоимость, поскольку это позволяет увеличить суммы амортизационных отчислений и соответственно уменьшить налогооблагаемую прибыль. Также в случае списания актива по собственному решению плательщика НДС, остаточная стоимость будет меньше, что уменьшает базу для начисления НДС согласно нормам пункта 189.9 Налогового кодекса Украины (условная продажа).

Важно отметить, что в учетной политике большинства предприятий ликвидационная стоимость считается равной нулю, то есть не определяется.

Пример

Пример 4 (начисление амортизации, ликвидационная стоимость = 0 грн): Приобретение основного актива с расходами на доставку общей суммой 201 000 грн (см. Пример 2). Срок полезной эксплуатации составляет 5 лет и применяется прямолинейный метод амортизации. Ликвидационная стоимость определена как нуль. Тогда сумма амортизационных начислений за 1 год составляет 40200 грн (=201000/5), а за 1 месяц – 3350 грн (=40200/12).

Пример 5 (начисление амортизации, определенная ликвидационная стоимость): Ситуация аналогична предыдущему примеру (Пример 4), но в этом случае предприятие определило ликвидационную стоимость в размере 50 000 грн (планируемая цена продажи станка через 5 лет). Тогда сумма амортизационных начислений составляет:

за 1 год: 30200 грн (=(201000–50000)/5); за 1 месяц: 2516,67 грн (=(201000–50000)/5).

Очевидно, никто сейчас не может точно определить цену такого станка с пробегом через 5 лет, поэтому большинство предприятий не определяют ликвидационную стоимость.

Из примеров 4 и 5 видно, что нулевая ликвидационная стоимость позволяет в этом случае увеличить амортизацию, что уменьшает объект налогообложения на 10000 грн. за первый год (=40200 – 30200). Это приводит к уменьшению налоговых расходов на прибыль на сумму 1800 грн. ежегодно (=10000×0,18). Чем выше стоимость основных активов, тем больше сумма возможной экономии.

Оставить заявку 067 341 76 94

Остаточная стоимость активов основных средств

Остаточная стоимость основных средств – это сумма стоимости активов, остающаяся после начисления амортизации (износа) на них:

Остаточная (балансовая) стоимость = Первоначальная стоимость (по счетам 10, 11) – накопленный износ (амортизация, по счету 13).

Поскольку амортизация начисляется ежемесячно, то ОВ по каждому объекту основных средств уменьшается ежемесячно. Однако при составлении финансовой отчетности значения имеют только ОВ на конец квартала и на конец года. На конец срока полезного использования ОВ равен либо нулю, либо ликвидационной стоимости.

В бухгалтерском учете нет отдельного счета для ОВ. Основные средства отражаются на счетах 10 и 11 по их первоначальной стоимости или переоцененной стоимости. Однако ОС можно увидеть в финансовой отчетности предприятия в балансе, как в соответствии с НП(С)БУ 1 "Общие требования к финансовой отчетности", так и в соответствии с МСФО.

Ситуации, требующие переоценки основных средств

Главным способом оценки активов в бухгалтерском учете есть их оценка на основании исторической (фактической) стоимости. Этот подход отвечает как национальным, так и международным стандартам. Это означает, что предприятие имеет право, но не обязано переоценивать свои активы на дату составления баланса, даже если их рыночная стоимость значительно отличается от их бухгалтерской стоимости. Норма пункта 16 Национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета учета учетных оценок подтверждает, что это правило действует, даже если остаточная стоимость актива равна нулю. Таким образом, предприятие может продолжать использовать эти активы без необходимости их переоценки, если они не подпадают под требования Закона № 2658.

Однако существуют исключения, когда переоценка активов обязательна, согласно статье 7 Закона № 2658. Эти исключения включают в себя ситуации, связанные с реорганизацией, банкротством, ликвидацией государственных, коммунальных предприятий и предприятий с государственной долей в собственности (долей коммунального имущества), приватизацией и другими случаями.

Важно отметить, что для предприятий коммерческого сектора, где отсутствует государственная или коммунальная доля в имуществе, переоценка активов не обязательна, даже если их рыночная стоимость отличается от бухгалтерской стоимости.

Относительно уровня существенности для переоценки он определяется в соответствии с пунктом 34 Методических рекомендаций № 561 и может быть следующим:

• 1% чистой прибыли (убытка) предприятия;
• 10% отличия рыночной стоимости актива от бухгалтерской стоимости.

Важно отметить, что уровень существенности для переоценки может быть определен учетной политикой предприятия.

При переоценке основных средств на предприятии действуют следующие особенности:

• Обязательно привлекается профессиональный оценщик, согласно статье 7 Закона № 2658. Если оценка производится субъектом, не имеющим статуса профессионального оценщика, то ее результаты считаются недействительными, согласно статье 8 Закона № 2658.

• Переоценку должна пройти вся группа однотипных основных средств согласно пункту 16 Национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета. Группой считается совокупность основных средств, имеющих схожие технические характеристики, назначение и условия использования согласно пункту 34 Методических рекомендаций № 561.

• После первой переоценки группы основных средств их бухгалтерская стоимость может значительно отличаться от рыночной стоимости согласно пункту 16 Национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета. Это может привести к дополнительным затратам.

Однако существуют активы, вообще не подлежащие переоценке. К ним относятся низкостоящие необоротные материальные активы и библиотечные фонды, если их амортизация начисляется методами 50/50 или 100%.

Справедливая стоимость основных средств

Справедливая стоимость основных средств – это сумма, по которой актив может быть продан или обязательство уплачено при обычных условиях на определенную дату (в соответствии с пунктом 4 Национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета (НП(С)БУ) 7). Во всех случаях, кроме определения справедливой стоимости для целей переоценки основных средств на дату составления баланса, бухгалтер может самостоятельно устанавливать эту стоимость, например, в случае получения актива безвозмездно, в проведении обмена активами или в других подобных транзакциях.

В этом определении пунктом 4 НП(С)БУ 7 «обычные условия» указывают на то, что цена актива определяется при условии его обычной продажи «без спешки». В «необычных условиях», например, при необходимости быстрой продажи или во время транзакций, связанных с повреждениями имущества, стоимость актива обязательно снижается и не считается справедливой.

Важно помнить, что бухгалтер не может самостоятельно определять справедливую стоимость при переоценке основных средств. В этом случае требуется профессиональная оценка.

При определении справедливой стоимости для целей переоценки основных средств на дату баланса необходимо иметь отчет об оценке имущества, подготовленный профессиональным оценщиком согласно статье 3 Закона № 2658, содержащий информацию о стоимости имущества и подтверждающий проведенные процедуры оценки имущества. Оценщик определяет справедливую стоимость, соблюдая Национальные стандарты оценки (НСО), такие как НСО 2 «Оценка недвижимого имущества», установленные распоряжением Кабинета Министров от 28.10.2004 г. № 1442. Бухгалтер не может самостоятельно применять эти стандарты, поскольку они предназначены для профессиональных оценщиков .

Важно отметить, что бухгалтер может определить справедливую стоимость на основе рыночных цен, данных интернет-платформ для продажи автомобилей, недвижимости и т.д.

Если у бухгалтера возник вопрос о самостоятельном определении справедливой стоимости, он должен руководствоваться стандартами бухгалтерского учета. Для этого могут потребоваться НП(С)БУ 19 «Объединение предприятий» и ЧП(С)БУ 28 «Уменьшение полезности активов», содержащие информацию о различных видах справедливой стоимости (см. таблицу ниже). Определение справедливой стоимости также может быть показано в примере 1.

• СПРАВЕДЛИВАЯ СТОИМОСТЬ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ

Кроме вышеупомянутых методов определения справедливой стоимости, основанных на прямом сравнении с рыночными ценами или расчете затрат на создание (восстановление) подобного актива, профессиональные оценщики могут использовать другие подходы, такие как доходный метод, где рассчитываются дисконтированные денежные потоки от использования актива, или сравнительный метод , используемый для сравнения актива с подобными активами и применения специальных коэффициентов (мультипликаторов).

Важно отметить, что эти методы больше подходят для оценки не отдельных активов, но комплексов активов, бизнесов в целом или нематериальных активов. Для бухгалтера достаточно соответствующих требований НП(С)БУ.

Однако, в НП(С)БУ существует один малоизвестный большинству бухгалтеров аспект, связанный с уменьшением полезности активов, когда используется доходный подход и рассчитываются дисконтированные денежные потоки.

Оставить заявку 067 341 76 94

Обесценивание основных средств

Процедура определения уменьшения стоимости основных средств обязательна для всех предприятий, за исключением бюджетных учреждений. Соответствующие правила регулируются Национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета (НП(С)БУ) 28 "Уменьшение полезности активов". Аналогичные требования также есть в Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО). Исключение составляют предприятия, составляющие упрощенную финансовую отчетность, например, для микропредприятий согласно разделу I НП(С)БУ 25 "Упрощенная финансовая отчетность".

Процедура включает в себя следующие шаги:

• Шаг 1. Определение наличия признаков, указывающих на уменьшение полезности активов. Список таких признаков приведен в пункте 6 НП(С)БУ 28. Если такие признаки присутствуют, переходят к шагу 2, включая существенное ухудшение экономических показателей.
• Шаг 2. Проведение теста на уменьшение стоимости основных средств. Осуществляется сравнение остаточной стоимости (ОО) каждого отдельного основного средства с его ожидаемой возмещенной стоимостью (СОВ).
• Шаг 3. Корректировка остаточной стоимости основных средств. Если СОВ меньше ЗВ, начисляется расходы по уменьшению стоимости актива, равные разницы между ЗВ и СОВ. Это также приводит к увеличению объема начисленной амортизации актива. В случае, когда СОО превышает СО, начисляется доход от восстановления полезности актива, но не более ранее начисленных расходов на уменьшение стоимости актива.

СОВ для каждого отдельного основного средства определяется как большая из двух ценностей:

1. Чистая стоимость реализации (ЧВР).
2. Настоящая стоимость (ТВ) чистых денежных потоков, полученных от актива.

Обратите внимание, что СОВ для каждого актива равна большей из двух стоимости: чистая стоимость реализации (ЧВР) или нынешняя стоимость (после дисконтирования) чистых денежных потоков.

Например, если есть станок с остаточной стоимостью 120 000 грн, а его ЧВР на сегодняшний день составляет 110 000 грн, и ожидается, что он будет приносить ежегодный доход в размере не менее 20 000 грн от произведенной продукции. В конце 5 лет эксплуатации актив может быть продан за 50000 грн. Ставка дисконта составляет 10%.

Настоящая стоимость станка вычисляется с помощью следующего расчета:

ТВ станка = 20 000 / (1 + 0,1) + 20 000 / (1 + 0,1) ^ 2 + 20 000 / (1 + 0,1) ^ 3 + 20 000 / (1 + 0,1) ^4 + 20 000/(1 + 0,1)^5 + 50 000/(1 + 0,1)^5 = 106 861,80 грн, что меньше ЗВ, которая составляет 110 000 грн.

Таким образом, осуществилось уменьшение стоимости станка на сумму 13 138,20 грн (120 000 – 106 861,80). Бухгалтер может отразить данную оценку основного средства в составленном им бухгалтерском отчете.

Оставить заявку 067 341 76 94