Оперативный лизинг в Украине: лизинговые решения
06 December 2023
Оперативный лизинг отличается от обычной аренды тем, что предполагает временное использование объекта лизинга без перспективы его собственности. Украина регламентирует правовые, налоговые и бухгалтерские аспекты данного вида соглашения. Документальное оформление, признание доходов и расходов по оперативному лизингу, а также учет лизинга основных средств и недвижимости учитывают недавние обновления НП(С)БУ 14 «Аренда».
Что такое оперативный лизинг
Оперативный лизинг – это операция, при которой одна сторона передает другому лицу основные средства, приобретенные или изготовленные этой стороной, по условиям, отличным от условий финансового лизинга (в соответствии с пп. «а» пп. 14.1.97 Налогового кодекса Украины, или НКУ). Существенно этот процесс похож на обычную аренду, за исключением того, что в оперативном лизинге возможна передача в аренду объекта, не являющегося собственностью арендодателя (это известно как субаренда).
Важно отметить, что термин "оперативный лизинг (аренда)" часто используется как синоним простой "аренды" или "найма" при заключении договоров. Тем не менее иногда для подчеркивания того, что эта форма аренды не является финансовой, может использоваться термин "договор оперативного лизинга" или "договор оперативной аренды". Однако название договора не определяет его природу; для того чтобы лизинг считался финансовым, необходимо, чтобы условия договора соответствовали критериям финансового лизинга, определенным в пп. "б" пп. 14.1.97 НКУ.
Указание в названии договора о том, что это оперативный лизинг (аренда), может иметь практическое значение с налоговых позиций. Иногда налоговые органы пытаются переквалифицировать договоры по оперативному лизингу на финансовые, учитывая условия (критерии) согласно пп. "б" пп. 14.1.97 НКУ, с обязательным начислением НДС при передаче таких объектов в аренду. В случаях, когда договоры аренды заключаются на длительные сроки и с большими суммами арендных платежей, детализация типа аренды в самом договоре может быть полезна обеим сторонам.
В терминологии Национального стандарта бухгалтерского учета (НП(С)БУ) 14 "Аренда", понятию "оперативный лизинг" соответствует термин "оперативная аренда".
Различия между лизингом и арендой
Юридические отличия между лизингом и арендой проявляются на правовом уровне. Особенности лизинга и аренды рассматриваются отдельно, как в Хозяйственном кодексе Украины (ст. 292 и ст. 283 ХКУ), так и в Гражданском кодексе Украины (ст. 806 и ст. 759 ГКУ). Лизинг считается частным и специфическим случаем аренды (найма), поскольку общие положения договора аренды (найма) применяются к договору лизинга (ч. 2 ст. 806 ХКУ).
К примеру, в лизинге отсутствует возможность безвозмездной передачи объекта, так как лизинг всегда осуществляется за плату (лизинговые платежи). В правовом контексте можно утверждать, что каждый лизинг является частным случаем аренды. Важно отметить, что в лизинге невозможно передать в аренду объект, не принадлежащий лизингодателю, в то время как в случае с арендой это возможно. Другие юридические различия между лизингом и арендой представлены в таблице ниже.
Оперативный лизинг – это тот, который не финансовый
Разграничение между оперативным и финансовым лизингом закреплено в ч. 2 ст. 292 Хозяйственного кодекса Украины и повторяется в пп. "а" пп. 14.1.97 Налогового кодекса Украины. Значительный аспект использования терминов "оперативный лизинг" и "аренда" состоит в определении их правовых отношений. Слово "лизинг" чаще применяется для указания на "финансовый лизинг", условия которого регулируются Законом о финансовом лизинге от 04.02.2021 г. №1201.
Отмечено, что оперативный лизинг (аренда) возникает, когда условия договора, иногда называемые договором финансового лизинга, не соответствуют критериям финансового лизинга, но в договоре не определен именно его как аренда. К примеру, согласно пп. "а" пп. 14.1.97 НКУ указано, что оперативный лизинг (аренда) осуществляется «на условиях иных, чем предусмотренные финансовым лизингом».
Следует отметить, что бухгалтерский учет усложняется тем, что условия финансового лизинга, указанные в ч. 1 ст. 5 Закона о финансовом лизинге и в пп. "б" пп. 14.1.97 НКУ, несколько отличаются от бухгалтерских стандартов (п. 4 раздела I НП(С)БУ 14 «Аренда», пп. 63-64 МСФО 16 «Аренда»). Таким образом, один и тот же договор может считаться оперативным лизингом согласно НКУ и финансовой аренде по стандартам бухгалтерского учета. Это приводит к дополнительной сложности в понимании терминов, таких как "аренда", "оперативный лизинг" и "финансовый лизинг".
Типичные примеры отношений лизинга включают в себя:
- Оперативный лизинг (оперативная аренда): временное пользование помещением или транспортным средством, когда объект возвращается лизингодателю по истечении срока, который существенно меньше возможного срока его использования.
- Финансовый лизинг: передача транспортного средства или оборудования лизингодателю, где лизинговые платежи равны или превышают стоимость объекта, и в конце срока лизинга объект переходит в собственность лизингополучателя или может быть выкуплен раньше.
Налогообложение в рамках оперативного лизинга
Оперативный лизинг и обычная аренда подлежат одинаковому налогообложению. В налоговом законодательстве отсутствует разница между этими понятиями и термины "лизинг" и "аренда" используются как синонимы, как это определено в пп. 14.1.97 Налогового кодекса Украины. Однако существуют разные правила налогообложения для оперативного лизинга (аренды) и финансового лизинга.
НДС. Если лизингодатель является плательщиком НДС, он обязан признавать налоговое обязательство на наступающую ранее дату: получение оплаты за услугу лизинга или оформление документа, подтверждающего предоставление услуги. Аналогичные правила действуют и для лизингополучателя по налоговому кредиту.
Налог на прибыль. Для "большедоходников" от оперативного лизинга на сегодняшний день не существует налоговых разниц, даже в случае, когда переданное имущество учитывается как часть инвестиционной недвижимости, оцененной по справедливой стоимости.
Единый налог. В случае единоналожников доход от получения лизинговых платежей облагается налогом по общему порядку. Однако следует учитывать ограничения для единоналожников-физлиц, запрещающих предоставлять жилые помещения площадью более 400 кв. м, нежилые помещения площадью более 900 кв. м и земельные участки площадью более 0,2 га, согласно пп. 291.5.3 Налогового кодекса Украины.
Бухгалтерский учет в рамках оперативного лизинга (аренды)
Бухгалтерский учет операционной аренды (оперативного лизинга) осуществляется в соответствии с положениями НП(С)БУ 14 и Плана счетов. Разница в терминологии по сравнению с Налоговым и Хозяйственным кодексами украинского законодательства невелика, поскольку термины "операционная аренда" и "оперативный лизинг" используются взаимозаменяемо.
Арендодатель (лизингодатель), предоставляющий в оперативный лизинг, использует такой учет:
- Доходы признаются на субсчете 713 "Доход от операционной аренды активов" в случае, если аренда не является основной деятельностью, или на субсчете 703 "Доход от реализации работ и услуг" в случае основной деятельности.
- Лизинговые платежи, полученные вперед, отражаются на счете 69 "Доходы будущих периодов".
- Объект, переданный в оперативный лизинг, учитывается на счете 10 "Основные средства" или 100 "Инвестиционная недвижимость" в зависимости от характера актива.
- Амортизация объекта начисляется лизингодателем.
- Расходы, связанные с обслуживанием объекта лизинга, отражаются на счете 949 "Прочие расходы операционной деятельности" или 23 "Производство" в зависимости от характера деятельности.
Отметим, что в новой версии ЧП(С)БУ 14, действующей с 07 февраля 2023 года, изменения произошли в отчетности о первоначальных прямых расходах арендодателя. Эти расходы, такие как расходы по переговорам и юридическим услугам, теперь капитализируются и списываются пропорционально сроку аренды.
Лизингополучатель (арендополучатель) осуществляет учет следующим образом:
- Арендованный объект учитывается на забалансовом счете 01 "Арендованные внеоборотные активы".
- Расходы по арендным платежам отражаются в соответствующих счетах расходов в соответствии с видом деятельности.
- Уплаченные вперед лизинговые платежи отражаются на счете 39 "Расходы будущих периодов".
- Улучшения объектов оперативного лизинга отражаются на субсчете 117 "Прочие необоротные материальные активы".
Обновление НП(С)БУ 14 не внесло значимых изменений в отражение первоначальных прямых затрат, но определило новые правила их капитализации и списания в течение срока аренды.
Оперативный лизинг и его влияние на инвестиционную недвижимость
Определенные в НП(С)БУ 32 «Инвестиционная недвижимость» объекты недвижимости, предназначенные исключительно для передачи их в лизинг (аренду), соответствуют определению инвестиционной недвижимости. За исключением тех случаев, когда объект передается в лизинг частично, например часть помещения. В этом случае предприятие может установить критерий выделения инвестиционной недвижимости (п. 6 НП(С)БУ 32). Такой подход может позволить продолжить учет объекта в качестве основного средства. Таким критерием может быть, например, доля передаваемой в лизинг площади.
Важно отметить, что следует лучше учитывать инвестиционную недвижимость по первоначальной стоимости и установить критерии признания для возможности продолжения учета объектов в составе основных средств при частичной передаче их в лизинг.
Учет инвестиционной недвижимости может быть осуществлен по справедливой стоимости или первоначальной стоимости. Выбор первоначальной стоимости наиболее удобен, поскольку он не требует постоянных переоценок объекта инвестиционной недвижимости (п. 22 НП(С)БУ 32). Кроме того, переоценка инвестиционной недвижимости может влиять на финансовый результат до налогообложения, что не всегда желательно для плательщиков налога на прибыль.
Оперативный лизинг: бухгалтерский учет
