Выплаты дивидендов
04 December 2023
Дивиденды представляют собой часть прибыли
В стандартном экономическом контексте дивиденды определяются как доля прибыли, которая распределяется среди акционеров или владельцев предприятия в соответствии с их владениями акциями или долями в уставном капитале (СК).
Общий подход к выплате дивидендов в разных типах предприятий схож. К примеру:
- Для акционерных обществ (АО) дивидендами считается часть чистой прибыли, выплачиваемой акционерам на каждую акцию конкретного типа или класса, принадлежащего им (согласно ч. 1 ст. 34 Закона "Об акционерных обществах" от 27.07.2022 г. № 2465) .
- Для обществ с ограниченной и дополнительной ответственностью (ООО) выплата дивидендов осуществляется за счет чистой прибыли среди лиц, являвшихся участниками общества на день принятия решения о выплате дивидендов, пропорционально их долям (согласно ч. 1 ст. 26 Закона "Об обществах с ограниченной" и дополнительной ответственностью" от 06.02).
Получение дивидендов не ограничивается только хозяйственными обществами, поскольку у частных предприятий также есть возможность выплачивать их своим участникам. Согласно пункту "2" части 3 статьи 961 Гражданского кодекса Украины (далее - ГКУ), участники юридического лица вправе принимать участие в распределении прибыли этого юридического лица и получать соответствующую его часть в виде дивидендов. Согласно части 1 статьи 113 Хозяйственного кодекса Украины(далее – ХКУ), частные предприятия являются юридическими лицами.
С перспективы налогообложения, рассмотрение дивидендов
В Налоговом кодексе Украины (НКУ) определяются два подхода к пониманию дивидендов:
1. "Классические" дивиденды, представляющие собой распределение прибыли согласно бухгалтерскому учету (подпункт 1 пункта 14.1.49 НКУ).
2. Платежи и другие операции, рассматриваемые как дивиденды (подпункты 3-7 пункта 14.1.49 НКУ). Сюда входит концепция реинвестиции дивидендов, предусматривающая перенесение части прибыли на увеличение уставного капитала (подпункт 3 пункта 14.1.49 НКУ). По сути, это "неденежный платеж, осуществляемый юридическим лицом в пользу его участника в связи с распределением чистой прибыли" (подпункт 3 пункта 14.1.49 НКУ). Доля в уставном капитале считается имуществом, а ее рост – это неденежная форма расчета. Отметим, что в налогообложении реинвестиций дивидендов существуют исключения, в частности, в отношении НДФЛ и ВЗ (детализировано ниже).
К приравненным к дивидендам также относятся разные операции с нерезидентами в контролируемых операциях (подпункты 4-7 пункта 14.1.49 НКУ), что требует внимания плательщиков налога на прибыль. В этой консультации рассматриваются исключительно "внутренние" дивиденды, реинвестиция дивидендов и "классические" дивиденды в денежной форме для нерезидентов, не являющихся частью контролируемых операций.
Ситуации, когда запрещено выплачивать дивиденды
Неприбыльные предприятия и плательщики налога на прибыль по ставке 0% не имеют возможности выплачивать
и дивиденды. Хотя это не запрещено законодательством, это действие приводит к потере налогового статуса с последующей уплатой налогов по общим нормам.
В случае акционерных обществ есть ограничения на выплату дивидендов в определенных обстоятельствах, определенных статьей 35 Закона об акционерных обществах. Эти ограничения могут относиться к низкому размеру собственного капитала или недостаточности имущества для удовлетворения требований кредиторов.
Также в законодательстве установлены условия для ограничения выплаты дивидендов в обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью, согласно статье 27 Закона об обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью. Эти условия могут включать невнесение участником своего вклада, нерасчет по выходящим из общества участников, а также недостаточность имущества для решения финансовых обязательств.
Более того, устав общества с ограниченной и дополнительной ответственностью может предусматривать другие условия, ограничивающие выплату дивидендов (согласно части 2 статьи 27 Закона об обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью).
Как часто можно выплачивать дивиденды?
Законодательство на сегодняшний день не налагает никаких ограничений на частоту выплаты дивидендов. Следовательно, компании могут выплачивать дивиденды не раз в течение года. В частности, в случае обществ с ограниченной ответственностью (ООО) выплата дивидендов может производиться за любой период, кратный кварталу, если иное не предусмотрено положениями устава (ч. 3 ст. 26 Закона об ООО).
Способы выплаты дивидендов
Выплата дивидендов может производиться в двух формах: денежной и натуральной (имущественной, неденежной). Форма выплаты дивидендов должна быть зафиксирована в протоколе решения владельцев. Однако натуральная форма выплаты дивидендов имеет свои ограничения:
1. Для акционерных обществ она запрещена, а выплата возможна только в денежной форме (абз. 1 ч. 1 ст. 34 Закона об АО).
2. В случае, когда предприятие, начисляющее дивиденды, или лицо, получающее дивиденды, являются плательщиками единого налога, натуральная форма выплаты также невозможна, поскольку операции в неденежной форме запрещены для субъектов, пользующихся упрощенной налогооблагаемой системой. В таком случае следует перейти на общую систему налогообложения, а именно уплату налога на прибыль, начиная со следующего отчетного квартала.
В других случаях возможна натуральная форма выплаты дивидендов, если это предусмотрено в уставе или решении собственников. Однако при этом начисление дивидендов все равно производится в денежной форме, а затем осуществляется продажа определенных активов с последующим взаимозачетом между собственниками и предприятием, включая уплату всех налогов. Важно учитывать, что при выплате дивидендов в натуральной форме возникает объект обложения НДС.
Распределение прибыли в связи с выплатой дивидендов
Порядок распределения прибыли устанавливается в уставе хозяйственного общества в соответствии с требованиями законодательства (ч. 2 ст. 57 ХКУ). В этом документе могут быть определены различные аспекты, такие как периодичность начисления и выплаты дивидендов, формы выплаты, сроки выплаты и другие условия, не противоречащие закону (для АО и ООО это "другие положения, не противоречащие закону", ч. 4 ст. .15 Закона об АО, ч. 6 ст.11 Закона об ООО).
Также в уставе АО может быть определен размер дивидендов для держателей привилегированных акций. Это касается акций, по которым дивиденды выплачиваются вне зависимости от наличия прибыли и решения собственников (пп. "7" ч. 3 ст. 15 и ч. 2ст. 34 Закона об АО). Резервный капитал может служить источником выплаты дивидендов по привилегированным акциям.
Количество участников, необходимых для образования кворума на общем собрании
Решение о выплате дивидендов принимается во время общего собрания участников, которое может быть акционерами или собственниками предприятия. Согласно части 2 статьи 34 Закона об акционерных обществах, общее собрание акционеров имеет полномочия распределять прибыль, полученную предприятием. Также, в соответствии с пунктом "12" части 2 статьи 30 Закона об обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью, аналогичное учреждение существует и для обществ с ограниченной ответственностью (ООО).
Правомочие общего собрания зависит от следующих условий:
- Для акционерных обществ (АО) – если на собрании зарегистрировались акционеры, имеющие вместе более 50% голосов в стоимости голосов всех акций (согласно части 3 статьи 66 Закона об АО).
- Для обществ с ограниченной ответственностью (ООО) – Закон об ООО не устанавливает требований по кворуму, и устав не может устанавливать его для общего собрания (в соответствии с решением Кассационного хозяйственного суда Верховного Суда Украины от 16.02.2022 года по делу № 922/1122/21).
Это важно учитывать при принятии решения о выплате дивидендов, поскольку неправомочное собрание может привести к недействительным решениям.
Процесс согласования решения о выплате дивидендов
Решение о выплате дивидендов оформляется через составление протокола общего собрания. В этом протоколе обязательно фиксируются следующие основные пункты:
1. Сумма прибыли, предназначенная для распределения в качестве дивидендов.
2. Определенный период, за который производится распределение прибыли (например, год, квартал и т.д.).
3. Размер дивидендов, как и их форма и сроки выплаты.
При этом необходимо учитывать, что:
- Дивиденды можно выплачивать, даже если в прошлом году был указан убыток, если существует нераспределенная прибыль с предыдущих периодов. Кроме того, резервный капитал может быть использован в качестве источника выплаты дивидендов, особенно по привилегированным акциям.
- Новые участники хозяйственного общества, не участвовавшие в периоде, когда была заработана прибыль для выплаты дивидендов, также имеют право на их получение (согласно пп. "б" ст. 10 Закона "О хозяйственных обществах" от 19.09.1996 № 1576) .
Обязательно ли выплачивать дивиденды?
Выплата дивидендов не обязательна (за исключением ситуаций, когда в уставном капитале присутствует государственная или коммунальная доля). Предприятие может использовать полученную прибыль не только для выплаты дивидендов, но и для формирования резервного капитала, увеличения уставного капитала, создания разных фондов или оставить его нераспределенным. Отмечено, что обязательна только выплата дивидендов по привилегированным акциям, как ранее указано.
Сроки выплаты дивидендов
Законодательно установленные сроки выплаты дивидендов прописаны только для акционерных обществ. В частности, согласно части 3 статьи 34 Закона об акционерных обществах (АО) в Украине дивиденды в АО выплачиваются по следующим условиям:
1. Простым акциям – в срок, не превышающий 6 месяцев с момента принятия решения о выплате дивидендов общим собранием. Однако само общее собрание может установить меньший срок.
2. Привилегированными акциями – в рамках срока, не превышающего 6 месяцев после окончания отчетного года.
Относительно сроков выплаты дивидендов для обществ с ограниченной ответственностью (ООО), определен общий срок в 6 месяцев со дня принятия решения собрания. Однако уставом и решением общего собрания может быть установлен любой срок, как меньше, так и больше 6 месяцев (согласно части 4 статьи 25 Закона об ООО).
Нарушение сроков выплаты дивидендов, фиксируемых в протоколе собрания участников, может вызвать начало 3-летнего срока исковой давности относительно задолженности перед участниками, который наступает со следующего дня после указанной в протоколе даты (согласно статьям 257 и 261 Гражданского кодекса Украины).
Налогообложение дивидендов в 2024 году
А сейчас рассмотрим ряд вопросов, связанных с налогообложением дивидендов, зависящего от налогового статуса начисляющего их юридического лица (плательщик налога на прибыль или плательщик единого налога) и лица, получающие их (юридические или физические лица, резиденты или нерезиденты) ). Оплачивать могут:
1. Авансовый взнос по налогу на прибыль.
2. Налог "на репатриацию" (налог на доход нерезидента).
3. Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) и военный сбор (ВЗ).
4. Налог на добавленную стоимость (НДС).
Когда дивиденды облагаются налогом?
НДС применяется только при выплате дивидендов в натуральной форме. Выплата дивидендов в денежной форме не подлежит налогообложению НДС (согласно пп. 196.1.6 Налогового кодекса Украины).
Выплата дивидендов в натуральной форме рассматривается как операция с налоговой обязанностью согласно обычным условиям обложения НДС (согласно пп. 14.1.202 Налогового кодекса Украины). При этом оценка переданных в счет уплаты дивидендов активов должна быть не меньше:
- цену приобретения при передаче приобретенных товаров;
- обычную цену в случае передачи самостоятельно производимых товаров (за исключением товаров с государственным регулированием цен);
- балансовую (остаточную) стоимость внеоборотного актива, такого как основное средство, определенное на начало отчетного налогового периода, в котором состоялась их передача (поставка).
Налогообложение выплаты дивидендов юридическим лицам, являющимся плательщиками налога на прибыль
Сначала рассмотрим ситуацию, когда все стороны как плательщик и участник являются юридическими лицами, которые являются плательщиками налога на прибыль. При начислении дивидендов возникает обязанность уплатить авансовый взнос по налогу на прибыль (согласно абзацу 1 подпункта 57.11.2 Налогового кодекса Украины). Важно отметить, что этот взнос не уменьшает сумму дивидендов, подлежащую выплате, но засчитывается в дальнейшем на счет уплаты налога на прибыль.
Уплата авансового взноса может производиться до или одновременно с выплатой дивидендов (в соответствии с абзацем 3 подпункта 51.11.2 Налогового кодекса Украины). Таким образом, факт начисления дивидендов сам по себе еще не порождает срочной потребности в уплате авансового взноса по налогу на прибыль, и к моменту их выплаты отведено время для осуществления этой оплаты. Уплата авансового взноса обязательна, поскольку за невнесение (несвоевременное внесение) этого взноса налоговыми органами могут применяться штрафы, аналогичные нарушением условий уплаты (перечисления) денежных обязательств, предусмотренных статьей 124 Налогового кодекса Украины. Кроме того, применяется налоговая пеня в соответствии со статьей 129 Налогового кодекса Украины.
Важно учесть, что авансовый взнос уплачивается по коду уплаты "125", отличающемуся от кода для уплаты налога на прибыль ("101"). В результате авансовый взнос должен быть уплачен, даже если существует переплата по налогу на прибыль. Возврат излишне уплаченного авансового взноса невозможен.
Авансовый взнос не обязателен в случаях, когда выплата дивидендов производится:
1. Физическим лицам (согласно абзацу 4 подпункта 57.11.3 Налогового кодекса Украины).
2. Плательщиком налога на прибыль, у которого прибыль полностью освобождена от налогообложения (согласно абзацу 3 подпункта 57.11.3 Налогового кодекса Украины). Однако это применимо только к размеру прибыли, подлежащей освобождению от налогообложения. В таких плательщиков, в частности, входят предприятия и организации, учрежденные общественными организациями лиц с инвалидностью и их полной собственностью (пункт 142.1 Налогового кодекса Украины); Чернобыльская АЭС (пункт 142.2 Налогового кодекса Украины), участники проекта "Укрытие" (пункт 142.3 Налогового кодекса Украины), участники индустриальных парков (пункт 142.4 Налогового кодекса Украины), а также предприятия самолетостроения (пункт 41 раздела)
3. Плательщиком единого налога (согласно пункту 57.11.1 Налогового кодекса Украины). Единик, по своей природе, не платит авансовый взнос по налогу на прибыль, поскольку он не является плательщиком этого налога.
4. Материнской компанией, если сумма выплаченных ею дивидендов не превышает сумму дивидендов, полученных от других лиц (пункт 57.11.3 Налогового кодекса Украины).
5. Институтом совместного инвестирования (пункт 57.11.6 Налогового кодекса Украины). Такие образования освобождены от обязанности уплаты авансового взноса по налогу на прибыль.
Исчисление авансового взноса по налогу на прибыль за выплату дивидендов
Расчет авансового взноса по налогу на прибыль производится в соответствии со следующими требованиями (пп. 57.11.2 НКУ):
|
Авансовий внесок |
= |
( |
Дивіденди |
– |
«Сплачений» об’єкт оподаткування |
) |
× |
0,18 |
В формуле:
"уплаченный" объект налогообложения определяется как значение объекта налогообложения за отчетный год (год, в который выплачиваются дивиденды), с которого уже уплачен налог. Это, в частности, отражено в ряде 04-летней налоговой декларации по налогу на прибыль.
Если сумма дивидендов меньше или равна "уплаченному" объекту налогообложения, тогда авансовый взнос равен 0 и не требует уплаты.
Этот способ расчета авансового взноса можно использовать только в том случае, если соответствующие условия выполнены:
- подана декларация по налогу на прибыль за отчетный год (в противном случае объект налогообложения остается неопределенным);
- налог на прибыль уже уплачен (согласно пп. 57.11.2 Налогового кодекса Украины).
В случае если хотя бы одно из этих условий не будет выполнено, авансовый взнос по налогу на прибыль уплачивается на полную сумму:
|
Авансовий внесок |
= |
Дивіденди |
× |
0,18 |
Однако в случае, когда выплата дивидендов не производилась в течение нескольких лет, для каждого из этих лет необходимо произвести отдельный расчет. В таблице ниже представлено рассмотрение расчета авансовых взносов в схожих и других сложных сценариях.
Бухгалтерские записи, связанные с выплатой дивидендов юридическим лицам
В бухгалтерском учете отражение начисления и выплаты дивидендов и уплаты авансового взноса может быть представлено, как показано в таблице ниже. При начислении дивидендов ключевой является два подсчета:
1. 443 «Прибыль, использованная в отчетном периоде»;
2. 671 «Расчеты по начисленным дивидендам».
Однако участники могут принять решение не получать дивиденды, а использовать их для повышения капитализации предприятия, а именно для увеличения уставного капитала. Соответствующие бухгалтерские проводки в этом случае могут быть представлены в таблице ниже.
Налогообложение дивидендов также связано с уплатой налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и военного сбора (ВЗ)
Военный сбор во всех случаях взимается с общей ставкой 1,5% (согласно пункту 1.2 подраздела 10 раздела ХХ Налогового кодекса Украины).
При получении дивидендов в натуральной форме применяются те же ставки НДФЛ, что и для денежной формы. Однако, если обычная цена переданного имущества превышает его стоимостную оценку (сумму дивидендов) по протоколу решения сборов, разница облагается налогом как дополнительное благо (согласно пункту "е" подпункта 164.2.17 Налогового кодекса Украины) по ставке НДФЛ 18% (+ ВЗ 1,5 %). Важно отметить, что при обложении НДФЛ доходов в натуральной форме применяется натуральный коэффициент 1,21951, но для начисления ВЗ этот коэффициент не применяется.
Если дивиденды выплачиваются за прошлые периоды, их налогообложение производится по ставкам, действовавшим на момент начисления.
Налоговая социальная льгота (НСЛ) не применяется к дивидендам, поскольку это не является зарплатой или подобной выплате. Однако это не касается доходов по привилегированным акциям, поскольку согласно подпункту 57.11.4 Налогового кодекса Украины такие выплаты приравниваются к зарплате. Поэтому их следует включать в общий доход налогоплательщика, если он работает на том же предприятии.
Сроки уплаты налогов приведены в таблице ниже.
Дивиденды физическим лицам: бухгалтерские проводки
С НДФЛ и ВЗ снимается часть суммы дивидендов, что приводит к тому, что физическое лицо получает сумму меньшую, чем общая сумма начисленных дивидендов. Этот процесс отражен в бухгалтерских проводках, представленных в таблице ниже.
Налогообложение дивидендов нерезидентам
В случае существования международных соглашений об избежании двойного налогообложения нерезидент может воспользоваться возможностью зачисления суммы уплаченных налогов в Украине на свои налоговые обязательства в собственной стране, представив соответствующую справку от ГНС.
Для налогоплательщика операция по выплате дивидендов нерезиденту в натуральной (имущественной, неденежной) форме может подпадать под критерии контролируемой операции, как это предусмотрено письмом Минфина от 26.09.2018 № 11420-10-10/25191. Это может потребовать применения правил трансфертного ценообразования. Важно отметить, что реинвестиция дивидендов, включающая операции в неденежной форме, также подпадает под эти критерии. К тому же, существуют другие операции, которые рассматриваются как контролируемые и приравниваемые к дивидендам согласно абзацам 3-7 пп. 14.1.49 НКУ, упомянутых ранее.
Особенности выплаты дивидендов плательщиком единого налога
