Виплати дивідендів
04 December 2023
Дивіденди представляють собою частину прибутку
У стандартному економічному контексті дивіденди визначаються як частка прибутку, яка розподіляється серед акціонерів або власників підприємства відповідно до їхніх володінь акціями чи частками у статутному капіталі (СК).
Загальний підхід до виплати дивідендів у різних типах підприємств подібний. Наприклад:
- Для акціонерних товариств (АТ) дивідендами вважається частина чистого прибутку, що виплачується акціонерам на кожну акцію конкретного типу або класу, що належить їм (згідно з ч. 1 ст. 34 Закону "Про акціонерні товариства" від 27.07.2022 р. № 2465).
- Для товариств з обмеженою та додатковою відповідальністю (ТОВ) виплата дивідендів здійснюється за рахунок чистого прибутку серед осіб, що були учасниками товариства на день ухвалення рішення про виплату дивідендів, пропорційно їхнім часткам (згідно з ч. 1 ст. 26 Закону "Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю" від 06.02.2018 р. № 2275).
Отримання дивідендів не обмежується лише господарськими товариствами, оскільки приватні підприємства також мають можливість виплачувати їх своїм учасникам. Згідно з пунктом "2" частини 3 статті 961 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ), учасники юридичної особи мають право приймати участь у розподілі прибутку цієї юридичної особи та отримувати відповідну його частину у вигляді дивідендів. Згідно з частиною 1 статті 113 Господарського кодексу України (далі - ГКУ), приватні підприємства є юридичними особами.
З перспективи оподаткування, розгляд дивідендів
У Податковому кодексі України (ПКУ) визначаються два підходи до розуміння дивідендів:
1. "Класичні" дивіденди, які представляють собою розподіл прибутку згідно з бухгалтерським обліком (підпункт 1 пункту 14.1.49 ПКУ).
2. Платежі та інші операції, що розглядаються як дивіденди (підпункти 3-7 пункту 14.1.49 ПКУ). Сюди входить концепція реінвестиції дивідендів, що передбачає перенесення частини прибутку на збільшення статутного капіталу (підпункт 3 пункту 14.1.49 ПКУ). З суті, це є "негрошовий платіж, що здійснюється юридичною особою на користь її учасника у зв'язку з розподілом чистого прибутку" (підпункт 3 пункту 14.1.49 ПКУ). Частка в статутному капіталі вважається майном, а її зростання – це негрошова форма розрахунку. Зазначимо, що в оподаткуванні реінвестицій дивідендів існують винятки, зокрема відносно ПДФО та ВЗ (деталізовано нижче).
До прирівняних до дивідендів також належать різноманітні операції з нерезидентами в контрольованих операціях (підпункти 4-7 пункту 14.1.49 ПКУ), що потребує уваги платників податку на прибуток. У цій консультації розглядаються виключно "внутрішні" дивіденди, реінвестиція дивідендів та "класичні" дивіденди у грошовій формі для нерезидентів, які не є частиною контрольованих операцій.
Ситуації, коли заборонено виплачувати дивіденди
Неприбуткові підприємства та платники податку на прибуток за ставкою 0% не мають можливості виплачуват
и дивіденди. Хоча це не заборонено законодавством, така дія призводить до втрати податкового статусу з подальшою сплатою податків за загальними нормами.
У випадку акціонерних товариств існують обмеження на виплату дивідендів в певних обставинах, визначених статтею 35 Закону про акціонерні товариства. Ці обмеження можуть стосуватися низького розміру власного капіталу чи недостатньості майна для задоволення вимог кредиторів.
Також в законодавстві є встановлені умови для обмеження виплати дивідендів у товариствах з обмеженою та додатковою відповідальністю, згідно зі статтею 27 Закону про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю. Ці умови можуть включати невнесення учасником свого вкладу, нерозрахунок з виходять з товариства учасників, а також недостатність майна для вирішення фінансових зобов'язань.
Більш того, статут товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю може передбачати інші умови, що обмежують виплату дивідендів (згідно з частиною 2 статті 27 Закону про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю).
Як часто можна виплачувати дивіденди?
Законодавство на сьогоднішній день не накладає жодних обмежень на частоту виплати дивідендів. Отже, компанії можуть виплачувати дивіденди неодноразово протягом року. Зокрема, у випадку товариств з обмеженою відповідальністю (ТОВ) виплата дивідендів може здійснюватися за будь-який період, кратний кварталу, якщо інше не передбачено положеннями статуту (ч. 3 ст. 26 Закону про ТОВ).
Способи виплати дивідендів
Виплата дивідендів може здійснюватися у двох формах: грошовій та натуральній (майновій, негрошовій). Форма виплати дивідендів повинна бути зафіксована у протоколі рішення власників. Проте натуральна форма виплати дивідендів має свої обмеження:
1. Для акціонерних товариств вона заборонена, а виплата можлива тільки у грошовій формі (абз. 1 ч. 1 ст. 34 Закону про АТ).
2. У випадку, коли підприємство, що нараховує дивіденди, або особа, що отримує дивіденди, є платниками єдиного податку, натуральна форма виплати також не можлива, оскільки операції в негрошовій формі заборонені для суб’єктів, які користуються спрощеною системою оподаткування. У такому випадку слід перейти на загальну систему оподаткування, а саме сплату податку на прибуток, починаючи з наступного звітного кварталу.
У інших випадках можлива натуральна форма виплати дивідендів, якщо це передбачено в статуті або рішенні власників. Однак, при цьому нарахування дивідендів все одно проводиться в грошовій формі, а потім здійснюється продаж певних активів з подальшим взаємозаліком між власниками та підприємством, включаючи сплату всіх податків. Важливо враховувати, що при виплаті дивідендів у натуральній формі виникає об’єкт оподаткування ПДВ.
Розподіл прибутку у зв'язку із виплатою дивідендів
Порядок розподілу прибутку встановлюється у статуті господарського товариства згідно з вимогами законодавства (ч. 2 ст. 57 ГКУ). У цьому документі можуть бути визначені різні аспекти, такі як періодичність нарахування та виплати дивідендів, форми виплати, терміни виплати та інші умови, які не суперечать закону (для АТ і ТОВ це "інші положення, що не суперечать закону",ч. 4 ст. 15 Закону про АТ, ч. 6 ст. 11 Закону про ТОВ).
Також в статуті АТ може бути визначений розмір дивідендів для власників привілейованих акцій. Це стосується акцій, за якими дивіденди виплачуються незалежно від наявності прибутку та рішення власників (пп. "7" ч. 3 ст. 15 і ч. 2ст. 34 Закону про АТ). Резервний капітал може служити джерелом виплати дивідендів за привілейованими акціями.
Кількість учасників, необхідних для утворення кворуму на загальних зборах
Рішення про виплату дивідендів приймається під час загальних зборів учасників, які можуть бути акціонерами чи власниками підприємства. Згідно з частиною 2 статті 34 Закону про акціонерні товариства, загальні збори акціонерів мають повноваження розподіляти прибуток, отриманий підприємством. Також, відповідно до пункту "12" частини 2 статті 30 Закону про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю, аналогічна установа існує і для товариств з обмеженою відповідальністю (ТОВ).
Правомочність загальних зборів залежить від наступних умов:
- Для акціонерних товариств (АТ) – якщо на зборах зареєструвалися акціонери, що мають разом понад 50% голосів у вартості голосів усіх акцій (згідно з частиною 3 статті 66 Закону про АТ).
- Для товариств з обмеженою відповідальністю (ТОВ) – Закон про ТОВ не встановлює вимог щодо кворуму, і статут не може встановлювати його для загальних зборів (відповідно до рішення Касаційного господарського суду Верховного Суду України від 16.02.2022 року у справі № 922/1122/21).
Це важливо враховувати при ухваленні рішення про виплату дивідендів, оскільки неправомочні збори можуть призвести до недійсних рішень.
Процес узгодження рішення щодо виплати дивідендів
Рішення про виплату дивідендів оформляється через складання протоколу загальних зборів. У цьому протоколі обов'язково фіксуються такі основні пункти:
1. Сума прибутку, яка призначена для розподілу в якості дивідендів.
2. Визначений період, за який здійснюється розподіл прибутку (наприклад, рік, квартал і т.д.).
3. Розмір дивідендів, а також їхня форма та встановлені строки виплати.
При цьому необхідно враховувати, що:
- Дивіденди можна виплачувати, навіть якщо в минулому році був зазначений збиток, якщо існує нерозподілений прибуток з попередніх періодів. Крім того, резервний капітал може бути використаний як джерело виплати дивідендів, особливо за привілейованими акціями.
- Нові учасники господарського товариства, які не мали участі у періоді, коли був зароблений прибуток для виплати дивідендів, також мають право на їх отримання (згідно з пп. "б" ст. 10 Закону "Про господарські товариства" від 19.09.1996 № 1576).
Чи є обов'язковим виплачування дивідендів?
Виплата дивідендів не є обов'язковою (за винятком ситуацій, коли в статутному капіталі присутня державна або комунальна частка). Підприємство може використовувати отриманий прибуток не лише для виплати дивідендів, а й для формування резервного капіталу, збільшення статутного капіталу, створення різних фондів або залишити його нерозподіленим. Зазначено, що обов'язковою є лише виплата дивідендів за привілейованими акціями, як раніше вказано.
Терміни виплати дивідендів
Законодавчо встановлені терміни виплати дивідендів прописані лише для акціонерних товариств. Зокрема, згідно з частиною 3 статті 34 Закону про акціонерні товариства (АТ) в Україні дивіденди в АТ виплачуються за такими умовами:
1. Простим акціям – у термін, що не перевищує 6 місяців з моменту ухвалення рішення про виплату дивідендів загальними зборами. Однак самі загальні збори можуть встановити менший строк.
2. Привілейованими акціями – в рамках терміну, що не перевищує 6 місяців після закінчення звітного року.
Щодо строків виплати дивідендів для товариств з обмеженою відповідальністю (ТОВ), визначено загальний термін у 6 місяців з дня ухвалення рішення зборів. Проте статутом та рішенням загальних зборів може бути встановлений будь-який строк, як менший, так і більший за 6 місяців (згідно з частиною 4 статті 25 Закону про ТОВ).
Порушення строків виплати дивідендів, які фіксуються у протоколі зборів учасників, може викликати початок 3-річного терміну позовної давності щодо заборгованості перед учасниками, що наступає з наступного дня після вказаної у протоколі дати (відповідно до статей 257 та 261 Цивільного кодексу України).
Оподаткування дивідендів у 2024 році
А зараз розглянемо ряд питань, пов'язаних з оподаткуванням дивідендів, що залежить від податкового статусу юридичної особи, яка нараховує їх (платник податку на прибуток чи платник єдиного податку), та особи, які отримують їх (юридичні чи фізичні особи, резиденти чи нерезиденти). Сплачувати можуть:
1. Авансовий внесок з податку на прибуток.
2. Податок "на репатріацію" (податок на дохід нерезидента).
3. Податок на доходи фізичних осіб (ПДФО) та військовий збір (ВЗ).
4. Податок на додану вартість (ПДВ).
Коли дивіденди оподатковуються?
ПДВ застосовується тільки в разі виплати дивідендів у натуральній формі. Виплата дивідендів у грошовій формі не підлягає оподаткуванню ПДВ (згідно з пп. 196.1.6 Податкового кодексу України).
Виплата дивідендів у натуральній формі розглядається як операція з податковим обов'язком згідно зі звичайними умовами оподаткування ПДВ (згідно з пп. 14.1.202 Податкового кодексу України). При цьому оцінка переданих у рахунок сплати дивідендів активів повинна бути не меншою за:
- ціну придбання у випадку передачі придбаних товарів;
- звичайну ціну у випадку передачі самостійно вироблених товарів (за винятком товарів з державним регулюванням цін);
- балансову (залишкову) вартість необоротного активу, такого як основний засіб, визначену на початок звітного податкового періоду, в якому відбулося їхнє передання (постачання).
Оподаткування виплати дивідендів юридичним особам, які є платниками податку на прибуток
Спочатку розглянемо ситуацію, коли всі сторони, як платник і учасник, є юридичними особами, які є платниками податку на прибуток. При нарахуванні дивідендів виникає обов'язок сплатити авансовий внесок з податку на прибуток (згідно з абзацом 1 підпункту 57.11.2 Податкового кодексу України). Важливо відзначити, що цей внесок не зменшує суму дивідендів, яка підлягає виплаті, але зараховується в подальшому на рахунок сплати податку на прибуток.
Сплата авансового внеску може виконуватися до або одночасно з виплатою дивідендів (відповідно до абзацу 3 підпункту 51.11.2 Податкового кодексу України). Таким чином, факт нарахування дивідендів сам по собі ще не породжує термінової потреби у сплаті авансового внеску з податку на прибуток, і до моменту їхньої виплати є відведений час для здійснення цієї оплати. Сплата авансового внеску є обов'язковою, оскільки за невнесення (несвоєчасне внесення) цього внеску податковими органами можуть застосовуватися штрафи, аналогічні порушенням умов сплати (перерахування) грошових зобов'язань, передбачених статтею 124 Податкового кодексу України. Крім того, застосовується податкова пеня згідно зі статтею 129 Податкового кодексу України.
Важливо врахувати, що авансовий внесок сплачується за кодом сплати "125", який відрізняється від коду для сплати податку на прибуток ("101"). Внаслідок цього авансовий внесок має бути сплачений, навіть якщо існує переплата з податку на прибуток. Повернення надлишково сплаченого авансового внеску не можливе.
Авансовий внесок не є обов'язковим у випадках, коли виплата дивідендів відбувається:
1. Фізичним особам (згідно з абзацом 4 підпункту 57.11.3 Податкового кодексу України).
2. Платником податку на прибуток, у якого прибуток повністю звільнений від оподаткування (відповідно до абзацу 3 підпункту 57.11.3 Податкового кодексу України). Проте це застосовується лише до розміру прибутку, який підлягає звільненню від оподаткування. До таких платників, зокрема, входять підприємства та організації, засновані громадськими організаціями осіб з інвалідністю та є їхньою повною власністю (пункт 142.1 Податкового кодексу України); Чорнобильська АЕС (пункт 142.2 Податкового кодексу України), учасники проєкту "Укриття" (пункт 142.3 Податкового кодексу України), учасники індустріальних парків (пункт 142.4 Податкового кодексу України), а також підприємства літакобудування (пункт 41 розділу 4 Перехідних положень Податкового кодексу України).
3. Платником єдиного податку (згідно з пунктом 57.11.1 Податкового кодексу України). Єдиник, за своєю природою, не сплачує авансовий внесок з податку на прибуток, оскільки він не є платником цього податку.
4. Материнською компанією, якщо сума виплачених нею дивідендів не перевищує суму дивідендів, які вона отримала від інших осіб (пункт 57.11.3 Податкового кодексу України).
5. Інститутом спільного інвестування (пункт 57.11.6 Податкового кодексу України). Такі утворення звільнені від обов'язку сплати авансового внеску з податку на прибуток.
Обчислення авансового внеску з податку на прибуток за виплату дивідендів
Розрахунок авансового внеску з податку на прибуток здійснюється відповідно до наступних вимог (пп. 57.11.2 ПКУ):
|
Авансовий внесок |
= |
( |
Дивіденди |
– |
«Сплачений» об’єкт оподаткування |
) |
× |
0,18 |
У формулі:
"сплачений" об'єкт оподаткування визначається як значення об'єкта оподаткування за звітний рік (рік, в який виплачуються дивіденди), з якого вже сплачено податок. Це, зокрема, відображено в ряді 04 річної податкової декларації з податку на прибуток.
Якщо сума дивідендів менша або дорівнює "сплаченому" об'єкту оподаткування, тоді авансовий внесок дорівнює 0 і не вимагає сплати.
Цей спосіб розрахунку авансового внеску можна використовувати лише у випадку, якщо відповідні умови виконані:
- подано декларацію з податку на прибуток за звітний рік (в іншому випадку об'єкт оподаткування залишається невизначеним);
- податок на прибуток вже сплачено (відповідно до пп. 57.11.2 Податкового кодексу України).
У випадку, якщо хоча б одна з цих умов не буде виконана, авансовий внесок з податку на прибуток сплачується на повну суму:
|
Авансовий внесок |
= |
Дивіденди |
× |
0,18 |
Проте, у випадку, коли виплата дивідендів не здійснювалася протягом кількох років, для кожного з цих років необхідно провести окремий розрахунок. У таблиці нижче подано розгляд розрахунку авансових внесків у подібних та інших складних сценаріях.
Бухгалтерські записи, пов'язані з виплатою дивідендів юридичним особам
В бухгалтерському обліку відображення нарахування та виплати дивідендів та сплати авансового внеску може бути представлено, як показано в таблиці нижче. Підчас нарахування дивідендів ключовою є два підрахунки:
1. 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді»;
2. 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами».
Проте учасники можуть прийняти рішення не отримувати дивіденди, а використовувати їх для підвищення капіталізації підприємства, а саме – для збільшення статутного капіталу. Відповідні бухгалтерські проведення у такому випадку можуть бути представлені у таблиці нижче.
Оподаткування дивідендів також пов'язане із сплатою податку на доходи фізичних осіб (ПДФО) та учасника силових структур збору (ВЗ)
Військовий збір у всіх випадках стягується із загальною ставкою 1,5% (згідно пункту 1.2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України).
При отриманні дивідендів у натуральній формі застосовуються ті ж самі ставки ПДФО, що й для грошової форми. Однак, якщо звичайна ціна переданого майна перевищує його вартісну оцінку (суму дивідендів) за протоколом рішення зборів, різниця оподатковується як додаткове благо (згідно пункту "е" підпункту 164.2.17 Податкового кодексу України) за ставкою ПДФО 18% (+ ВЗ 1,5%). Важливо відзначити, що при обкладанні ПДФО доходів у натуральній формі застосовується натуральний коефіцієнт 1,21951, але для нарахування ВЗ цей коефіцієнт не застосовується.
Якщо дивіденди виплачуються за минулі періоди, їхнє оподаткування проводиться за ставками, які діяли на момент нарахування.
Податкова соціальна пільга (ПСП) не застосовується до дивідендів, оскільки це не є зарплатою чи подібною до неї виплатою. Проте це не стосується доходів з привілейованих акцій, оскільки згідно з підпунктом 57.11.4 Податкового кодексу України такі виплати прирівнюються до зарплати. Тому їх слід включати до загального доходу платника податку, якщо він працює на тому ж підприємстві.
Терміни сплати податків наведені у таблиці нижче.
Дивіденди фізичним особам: бухгалтерські проводки
З ПДФО та ВЗ знімається частина суми дивідендів, що призводить до того, що фізична особа отримує суму, меншу, ніж загальна сума нарахованих дивідендів. Цей процес відображено у бухгалтерських проведеннях, представлених у таблиці нижче.
Оподаткування дивідендів нерезидентам
У випадку існування міжнародних угод про уникнення подвійного оподаткування, нерезидент може скористатися можливістю зарахування суми сплачених податків в Україні на свої податкові зобов'язання у власній країні, представивши відповідну довідку від ДПС.
Для платника податку на прибуток операція з виплати дивідендів нерезиденту у натуральній (майновій, негрошовій) формі може підпадати під критерії контрольованої операції, як це передбачено листом Мінфіну від 26.09.2018 № 11420-10-10/25191. Це може вимагати застосування правил трансфертного ціноутворення. Важливо зазначити, що реінвестиція дивідендів, яка включає операції у негрошовій формі, також підпадає під ці критерії. До того ж, існують інші операції, які розглядаються як контрольовані та прирівнюються до дивідендів, згідно з абзацами 3-7 пп. 14.1.49 ПКУ, які були згадані раніше.
Особливості виплати дивідендів платником єдиного податку
